La percepción de atrasos derivados de los complementos por maternidad y paternidad en pensiones se ha convertido en una situación habitual para muchos contribuyentes. Esto es especialmente cierto desde que diversas sentencias han extendido el derecho a su reconocimiento más allá del colectivo inicialmente previsto.
El Instituto Nacional de la Seguridad Social (INSS) ha reconocido el derecho de los hombres a solicitar el complemento de paternidad en su pensión, al igual que las mujeres el derecho de maternidad. Como casi siempre, la Agencia Tributaria también tiene algo que decir al respecto y esos cobros tendrán que incluirse en la declaración de la renta del contribuyente.
La Dirección General de Tributos (DGT), órgano directivo del Ministerio de Hacienda, ha aclarado cómo deben tributar los hombres en el IRPF el complemento de maternidad en su pensión reconocido con retraso por la Seguridad Social. Inicialmente, este plus solo se reconocía a las mujeres, lo que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) consideró discriminatorio, obligando a extenderlo a los hombres con los respectivos pagos económicos en bloque y con retroactividad, es decir, desde el año en que se jubilaron.
Ejemplo de DINERO POR ATRASOS (¡del Complemento de Paternidad!)
¿Qué son los Atrasos por Complementos de Maternidad y Paternidad?
El complemento por maternidad por aportación demográfica es relativamente reciente en la legislación española, ya que entró en vigor el 1 de enero de 2016. El Tribunal Superior de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 12 de diciembre de 2019, falló a favor de que los hombres tuvieran derecho a percibir el complemento por maternidad por aportación demográfica, aplicando el principio de no discriminación.
Posteriormente, el Tribunal Supremo se pronunció acerca de los efectos retroactivos de dicho reconocimiento a los hombres, estableciendo que el reconocimiento del complemento de maternidad por aportación demográfica producirá efectos desde la fecha del hecho causante de la pensión de jubilación siempre que se cumplan los restantes requisitos exigidos por la redacción original del art.
En consecuencia, con la nueva redacción del art. 60 LGSS se sustituyó, para las pensiones causadas desde el 4 de febrero de 2021, el complemento de maternidad por aportación demográfica por otro en el que el número de hijos es el criterio que se pondera para aplicarlo, dado que su nacimiento y cuidado es la principal causa de la brecha de género.
Los requisitos para reclamar el complemento de paternidad son:
- Que, si son pensionistas de jubilación, esta sea “ordinaria” o anticipada “forzosa”, o sea, no voluntaria.
- Haber tenido 2 o más hijos.
Según la STS de 21 de febrero de 2024, el derecho para reclamar el complemento de paternidad no prescribe.
Tratamiento Fiscal de los Atrasos en el IRPF
En general, los atrasos por este concepto que cobre el pensionista se consideran, al igual que la pensión que perciba, rendimientos del trabajo (art. 17.2.a) de la LIRPF). Con respecto a la posibilidad de aplicar o no la reducción del 30% por tratarse de un rendimiento de trabajo con un periodo de generación superior a dos años (art. 18.2 de la LIRPF), así quedó establecido por el Tribunal Económico-Administrativo Central, en Resolución de 1 de junio de 2020, que, unificando criterio señala que “la reducción se aplica a los atrasos de pensiones o de complementos de las mismas percibidos tras una sentencia judicial cuyo devengo se haya producido antes de la repetida firmeza de la sentencia judicial que los haya reconocido, y siempre que sean atrasos que se hubieran comenzado a devengar más de 2 años antes de esa sentencia.
Estos ingresos se computan como atrasos y, según el criterio de exigibilidad, hay que declararlos cuando se perciben, pero imputándolos al ejercicio el que debían haberse cobrado. Por lo tanto, habrá que presentar una autoliquidación complementaria del ejercicio en el que se cobran.
Gastos Deducibles
La Dirección General de Tributos, en su reciente consulta vinculante CV 0452-24, de 19 de marzo de 2024, aclara que son fiscalmente deducibles para la determinación del rendimiento neto del trabajo los gastos sufragados al abogado y al procurador que hayan tramitado la reclamación en vía judicial, con el límite de 300 € anuales (art. 19.2.e) de la LIRPF).
¿Cómo deben imputarse estos atrasos en el IRPF?
La calificación y tratamiento básico de dichos importes en IRPF no parece que plantee mayores dudas, por eso el objeto central de este artículo será analizar la imputación temporal de los atrasos que se perciban, puesto que el criterio no será el mismo cuando el reconocimiento se produzca a través de resolución administrativa y cuando tenga lugar en sede judicial. Por ello, habrá que diferenciar dos supuestos básicos:
- Reconocimiento del complemento por la Seguridad Social.
- Existencia de sentencia judicial.
Es recomendable regularizar la situación tributaria cuanto antes, tratando así de evitar posibles comprobaciones o notificaciones de la AEAT que puedan desencadenar posibles recargos o sanciones.
A) Reconocimiento del Complemento por la Seguridad Social
Este primer supuesto se refiere, evidentemente, a aquellos casos en los que la Seguridad Social reconoce el complemento de maternidad al padre en sede administrativa, sin necesidad de acudir a la vía judicial.
En principio, según resulta del artículo 14.1.a) de la LIRPF, los rendimientos del trabajo (como serían estos atrasos) se imputan al período impositivo en el que sean exigibles por su perceptor. Ahora bien, junto con esa regla general, el apartado 2 del mismo precepto recoge también una serie de reglas especiales de imputación, de entre las cuales aquí adquiere relevancia la prevista en su letra b):
«b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto».
Por lo tanto, los atrasos del complemento de maternidad percibidos por esta vía tendrán que imputarse a los respectivos períodos impositivos de su exigibilidad, practicándose, en su caso, las correspondientes autoliquidaciones complementarias por tales ejercicios. Todo ello, eso sí, sin sanción, intereses de demora ni recargo alguno. En ese sentido se ha pronunciado la Dirección General de Tributos en múltiples consultas vinculantes ya referidas a este tipo de atrasos.
Así, y por ejemplo, si en virtud de una resolución administrativa del INSS de 2024 se perciben importes del complemento de maternidad correspondientes al período 2022-2024, el contribuyente deberá imputar la parte que corresponda a cada uno de esos ejercicios: la parte correspondiente al ejercicio 2024 la incluirá en la declaración del IRPF correspondiente a ese ejercicio; mientras que la correspondiente a los ejercicios previos, como se percibe en un período impositivo posterior al de su exigibilidad, deberá imputarse a cada uno de esos períodos impositivos a través de las oportunas declaraciones complementarias, de conformidad con el artículo 14.2b) de la LIRPF antes citado. En definitiva, cada parte de los atrasos habrá que imputarla al ejercicio en el que «debían haberse cobrado».
¿Y en qué plazo deberá o deberán presentarse las correspondientes declaraciones complementarias?
Tal y como señala expresamente el precepto, esas autoliquidaciones complementarias se practicarán en el plazo que media entre la fecha en la que se perciban los atrasos y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto. Es decir, siguiendo lo fijado por Tributos en consultas vinculantes:
- Si se perciben entre enero y el inicio del plazo de declaración del IRPF que corresponda ese año: la autoliquidación complementaria deberá presentarse antes de que finalice dicho plazo de declaración, salvo que se trate de atrasos del ejercicio inmediatamente anterior, en cuyo caso se incluirán en la declaración de IRPF correspondiente a dicho ejercicio.
- Si se perciben con posterioridad al inicio del plazo de declaración del IRPF: se debe presentar autoliquidación complementaria del período impositivo en el que fueron exigibles los rendimientos entre la fecha de percepción de dichos atrasos y el fin del inmediato siguiente plazo de declaración por el IRPF.
Cuando, para imputar los atrasos al ejercicio de su exigibilidad, el contribuyente tenga que presentar autoliquidación complementaria por un período impositivo ya pasado, en el que no había presentado declaración por no estar obligado a ello, ¿existirá obligación de presentar la complementaria? Según indicó la Dirección General de Tributos en su consulta vinculante (V1339-21), de 11 de mayo de 2021, la regla de imputación temporal del artículo 14.2.b) de la LIRPF no puede considerarse de forma aislada de la regulación de la obligación de declarar del artículo 96 de la LIRPF, por lo que para determinar si existe obligación de declarar con respecto al ejercicio en cuestión habrá que incluir tanto los rendimientos obtenidos en su día como los atrasos posteriores que se han de imputar a ese período. Por tanto, si con la suma de esos atrasos existiera obligación de declarar, el contribuyente deberá presentar la autoliquidación, teniendo como plazo para ello el que medie entre la fecha de percepción de los atrasos y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto. Y, ello, sin sanciones, intereses de demora ni recargo alguno.
B) Existencia de Sentencia Judicial
Cuando los atrasos del complemento por maternidad se reconocen en virtud de una sentencia judicial, junto con la letra b) del artículo 14.2 de la LIRPF debe considerarse también la letra a) de ese mismo precepto:
«a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza. b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto».
De modo que, en tal caso, los atrasos se imputarán al período impositivo en el que adquiera firmeza la resolución judicial que los reconozca.
¿Y si, interpuesta demanda, se suspende el procedimiento judicial y el complemento se reconoce por resolución administrativa o el proceso judicial termina por satisfacción extraprocesal?
En tales casos, procederá la regla de imputación del artículo 14.2.b) de la LIRPF: imputación a los ejercicios de exigibilidad de los atrasos, con práctica, en su caso, de las oportunas autoliquidaciones complementarias. Así lo ha puesto de manifiesto la Dirección General de Tributos en consultas vinculantes como las (V0853-24), de 23 de abril de 2024; (V0893-24), también de 23 de abril de 2024; o (V0813-24), de 22 de abril de 2024.
Identifica los ejercicios a los que corresponden los atrasos: Los datos fiscales de 2024 deberían incluir esta información. Aplica la regla especial de imputación temporal (art. 14.2 b) LIRPF): Estos ingresos se computan como atrasos y, según el criterio de exigibilidad, hay que declararlos cuando se perciben, pero imputándolos al ejercicio el que debían haberse cobrado.
Sobre la tributación de la percepción tardía de estas cantidades y la forma en la que deben declararse en el IRPF ha tenido ocasión de pronunciarse la Dirección General de Tributos (DGT) en varias consultas, entre ellas la V0813-24, de 22 de abril y V1287-24, de 4 de junio.
Las conclusiones alcanzadas por la DGT son las siguientes:
- Procede calificar dichas cantidades como rendimientos del trabajo personal, conforme con lo dispuesto en el artículo 17.2.a) de la LIRPF.
- En cuanto a su imputación temporal, hay que diferenciar dos situaciones:
- El contribuyente reclama dichas cantidades ante el INSS y es este organismo quien reconoce y satisface dichas cantidades con carácter atrasado.
- La percepción de dichas cantidades deriva del reconocimiento por sentencia judicial.
En el segundo de los casos, cuando dichos importes atrasados se perciben por reconocimiento mediante sentencia judicial, los rendimientos del trabajo deberán imputarse al ejercicio en el que la resolución judicial adquiera firmeza. En estos casos, cuando los períodos concernidos superen los dos años y se cumplan los demás requisitos exigidos, podrá aplicarse la reducción del 30% por rendimiento irregular.
Por el contrario, si el reconocimiento al padre proviene de la Seguridad Social, debe aplicarse el régimen de atrasos regulado en el art. 14.2 de la LIRPF. La aplicación de este régimen implica que cuando por circunstancias ajenas al contribuyente se perciban rendimientos del trabajo en periodos impositivos distintos a aquellos en los que fueron exigibles, se deben imputar a éstos mediante la presentación de autoliquidaciones complementarias. De esta manera, en uno de los supuestos planteados a la DGT en contribuyente percibe del INSS en 2022 el complemento correspondiente a ese ejercicio y a años anteriores (del 2016 al 2021).